Atuando em diversas áreas de interesse público, como assistência social, educação, cultura, pesquisa científica, esporte e defesa de direitos, as entidades sem fins lucrativos sempre gozaram de tratamento tributário favorecido em relação às suas receitas e patrimônio, seja por meio de imunidades constitucionais ou isenções concedidas pelos entes federativos.
Contudo, a reforma tributária aprovada pela Emenda Constitucional nº 132/2023, que substituirá gradualmente os tributos sobre o consumo (IPI, PIS/COFINS, ISS e ICMS) pelo Imposto sobre Serviços (IBS) e pela Contribuição sobre Serviços (CBS), fez ressurgir algumas dúvidas sobre a extensão e a preservação do tratamento tributário aplicável às entidades do Terceiro Setor, especialmente depois da regulamentação constante da Lei Complementar nº 214/2025, da Lei Complementar nº 224/2025 e a Lei Complementar nº 227/2026.
Confira a seguir os principais impactos da reforma tributária no dia a dia dessas entidades.
1. Cenário Pré-Reforma Tributária: qual o tratamento tributário vigente atualmente?
A. Imunidade Constitucional
Instituições de educação e de assistência social sem fins lucrativos gozam de imunidade de impostos sobre o patrimônio, a renda e os serviços, com fundamento no artigo 150, VI, “c” da Constituição. Entidades beneficentes de assistência social gozam, também, de imunidade de contribuições para a Seguridade Social, nos termos do artigo 195, § 7º, da Constituição.
Para fins de reconhecimento da imunidade tributária, são três os requisitos fundamentais, previstos no artigo 14 do Código Tributário Nacional (CTN):
- A não distribuição de qualquer parcela do patrimônio ou rendas, a qualquer título;
- A aplicação integral, no País, dos recursos na manutenção de seus objetivos institucionais; e
- A manutenção de escrituração contábil capaz de demonstrar a origem e a destinação de suas receitas e despesas.
B. Isenção Tributária
Associações civis, fundações privadas e entidades de caráter cultural, científico, recreativo, esportivo, ambiental, filantrópico e profissional, ainda que não se enquadrem como instituições de educação ou assistência social beneficiárias diretas de imunidade constitucional, podem contar com isenções tributárias concedidas pela legislação ordinária.
A fruição de isenções também está condicionada à observância do artigo 14 do CTN, além de requisitos que podem variar conforme a legislação do ente tributante.
No âmbito federal, destacam-se as isenções do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) previstas nos artigos 12 e 15 da Lei nº 9.532/97, e a isenção de COFINS sobre as receitas decorrentes de atividades próprias, nos termos do artigo 14, X, da Medida Provisória nº 2.158-35/2001. Já a Contribuição ao PIS/Pasep sujeita-se ao regime especial previsto no artigo 13, IV, da mesma MP, sendo calculada à alíquota de 1% sobre a folha de salários.
2. Cenário Pós-Reforma Tributária: o que foi preservado e o que mudou?
C. Preservação das Imunidades
A EC 132/2023 preservou as imunidades conferidas às instituições de educação e de assistência social sem fins lucrativos. Ao regulamentar o IBS e a CBS, a LC 214/2025 reproduziu essa proteção em seu artigo 9º, prevendo a imunidade dos fornecimentos realizados por essas instituições, desde que cumpridos os requisitos do CTN.
Contudo, a regulamentação impôs uma limitação importante no § 4º do artigo 9º, ao afastar a imunidade nas aquisições de bens materiais e imateriais, inclusive de direitos, e de serviços realizadas pelas entidades beneficiárias.
Em termos práticos, embora a entidade imune não esteja sujeita ao IBS e à CBS sobre os bens e serviços que fornece, os bens e serviços por ela adquiridos continuam sujeitos à tributação normal ao longo da cadeia econômica. Sem operações tributadas, tais entidades não geram créditos que permitam neutralizar integralmente o custo dos tributos incidentes sobre suas aquisições e, por consequência, parte da carga tributária poderá permanecer incorporada ao custo de suas atividades.
As demais entidades sem fins lucrativos (não imunes) não foram ressalvadas da incidência do IBS e da CBS pela LC 214/2025 sobre os fornecimentos onerosos de bens e serviços, o que gerou preocupação quanto ao impacto sobre suas receitas próprias, atualmente isentas da COFINS. Em contrapartida, a LC 214/2025 prevê regimes diferenciados, com possibilidade de redução de 60% ou até 100% das alíquotas de IBS e CBS para atividades como educação formal, saúde, insumos médicos, cultura e esporte.
D. Manutenção de Benefícios Fiscais
Outra controvérsia significativa para o Terceiro Setor surgiu com a LC 224/2025, que instituiu uma redução linear de 10% sobre um vasto rol de benefícios fiscais, afetando IRPJ, CSLL, PIS/Cofins, IPI, II e Contribuição Previdenciária Patronal.
A regulamentação inicial pelo Decreto nº 12.808/2025 e pela Instrução Normativa RFB nº 2.305/2025 preservava do corte apenas as imunidades constitucionais e os benefícios de Organizações da Sociedade Civil de Interesse Público (OSCIP) e Organizações Sociais. Somente com a edição da Instrução Normativa RFB nº 2.307/2026 restou esclarecido que os benefícios usufruídos por associações civis sem fins lucrativos e outras entidades do terceiro setor também serão preservados da redução linear prevista na LC nº 224/2025.
O Projeto de Lei Complementar nº 11/2026, aprovado pelo Senado e atualmente em tramitação na Câmara dos Deputados, busca assegurar expressamente a manutenção dos incentivos tributários às entidades sem fins lucrativos, independentemente de qualificações específicas.
E. ITCMD e Vitória com a Lei Complementar nº 227/2026
Importante conquista veio com a edição da LC 227/2026, que regulamentou o Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação (ITCMD) após a Reforma Tributária.
Em seu artigo 149, a norma reconheceu a imunidade do ITCMD nas transmissões causa mortis e doações realizadas em favor de instituições sem fins lucrativos com finalidade de relevância pública e social, incluindo institutos científicos e tecnológicos.
O benefício, porém, não se opera de forma automática e irrestrita. A fruição depende do atendimento aos requisitos do artigo 14 do CTN (como ausência de distribuição de resultados, aplicação de recursos no país e escrituração contábil regular) e da obtenção de declaração específica, e alcança doações destinadas à consecução de suas finalidades essenciais, reforçando a proteção patrimonial das organizações.
O controle e a fiscalização da imunidade permanecem no âmbito estadual, o que tende a exigir atenção redobrada às regras locais e à formalização adequada das operações.
3. Desafios, Riscos e Oportunidades: Como o Terceiro Setor Pode se Preparar?
Embora a reforma tributária tenha preservado a imunidade constitucional das instituições de educação e assistência social, o cenário exige atenção constante. Entidades que dependem de isenções e benefícios fiscais previstos em legislação infraconstitucional devem manter-se vigilantes às mudanças normativas.
O período de transição da reforma, programado para ocorrer entre 2027 e 2032, exige atenção redobrada das entidades, que precisarão adaptar seus controles contábeis, revisar contratos e investir em sistemas para garantir o cumprimento correto das obrigações fiscais.
O impacto mais imediato está na operação; mesmo quando não há aumento direto de carga tributária sobre atividades imunes, a reforma já altera a rotina operacional das entidades, com reflexos nas obrigações acessórias e na necessidade de integração entre as áreas administrativa, contábil, fiscal e jurídica. O fato de o sistema prever, em um primeiro momento, abordagem menos punitiva para certas falhas acessórias não afasta a necessidade de adaptação. Ao contrário, o período atual deve ser visto como janela de preparação, já que, uma vez superada a fase inicial de transição, inconsistências cadastrais, fiscais e documentais podem gerar contingências mais relevantes.
A. Quais são os Principais Desafios?
Alguns desafios da reforma para as entidades sem fins lucrativos incluem:
- O aumento de custos com insumos, já que as compras passam a ser tributadas sem direito a crédito por parte das imunes, o que pode exigir replanejamento financeiro e busca por novas fontes de recursos;
- Contratos e parcerias precisarão ser revistos para prever a transição de regime e eventuais reajustes de valores;
- A unificação das obrigações acessórias demanda investimento em tecnologia e capacitação das equipes; e
- Operações (ainda que não onerosas) com partes relacionadas podem atrair incidência de IBS e CBS, sendo importante avaliar com cautela as relações jurídicas estabelecidas.
- A reorganização do fluxo financeiro e dos sistemas internos de controle deve estar no radar, inclusive para comtemplar o mecanismo do split payment, que tende a alterar a dinâmica de retenção e repasse dos tributos nas operações entre fornecedores e contratantes.
Para entidades que operam com margens estreitas, dependência de doações, convênios ou repasses e compromissos permanentes com projetos sociais, qualquer alteração na previsibilidade financeira tem repercussão prática significativa. Por isso, o impacto da reforma no terceiro setor deve ser analisado não apenas sob a ótica da incidência tributária, mas também sob a perspectiva da governança administrativa e da sustentabilidade operacional.
Algumas operações merecem atenção especial no dia a dia das entidades, tais como:
- Contribuições associativas: via de regra, não atraem incidência de IBS e CBS, desde que não haja qualquer fornecimento de bens ou serviços aos associados;
- Doações e patrocínios devem ser analisados com cautela, caso envolvam obrigações de veiculação de marca, que possam caracterizar contraprestação;
- Parcerias podem ser tributadas se caracterizarem prestação de serviços, sendo importante compreender a real natureza da relação estabelecida, direitos e obrigações recíprocos;
- Fornecimentos internos a preços abaixo do mercado a partes relacionadas podem atrair incidência tributária.
Ao longo de 2026, eventuais descumprimentos de obrigações acessórias serão tratados inicialmente por meio de notificações para regularização, em substituição à aplicação imediata de multas. A partir de 2027, as multas por descumprimento de obrigações acessórias poderão ser relevantes, especialmente diante do aumento de exigências relacionadas ao controle e à qualidade das informações fiscais.
B. Quais são as Oportunidades e os Maiores Riscos Envolvidos?
Como em qualquer mudança, a reforma traz oportunidades de um lado, e riscos de outro.
A reforma cria oportunidades para a entidade que se prepara, incluindo:
- Captação de recursos com isenção de ITCMD;
- Redução de burocracia e obrigações acessórias;
- Maior segurança no tratamento da receita decorrente de repasses públicos;
- Regras nacionais uniformes e fim da guerra fiscal entre Estados;
- Transparência fiscal, com tributos discriminados nas notas fiscais; e
- Fortalecimento da governança com redução da exposição a riscos fiscais.
Por outro lado, as mudanças também podem aumentar riscos em caso de despreparo, como:
- Descumprimento dos requisitos do art. 14 do CTN;
- Desatualização de sistemas em face da ampla rastreabilidade das informações;
- Atividades mistas sem segregação contábil;
- Certificações desatualizadas;
- Parcerias e contratos desatualizados, sem contemplar o novo sistema tributário;
- Desatenção à atualização das regras estaduais relativas ao ITCMD.
Independentemente do objeto de atuação da entidade, é essencial estruturar um plano de ação, com medidas de curto, médio e longo prazo, incluindo:
| Curto Prazo (2026) | Atualização de sistemas para NBS e NFS-e nacionalMapeamento de atividades imunes, isentas e tributáveisRevisão e atualização de certificações (imunidade/isenção) |
| Médio Prazo (2027-28) | Adaptar orçamentos ao novo custo tributárioRevisar contratos de gestão e convênios Renegociar cláusulas de equilíbrio financeiroAproveitar créditos (quando regulamentado) Revisar modelo de receitas da entidade |
| Longo Prazo (2029-33) | Adaptação plena ao regime IBS/CBS plenoAcompanhamento de regulamentações e jurisprudência |
4. Conclusão
Apesar dos avanços em simplificação e segurança jurídica, as entidades sem fins lucrativos precisam estar atentas aos riscos de aumento de custos e à necessidade de adaptação à reforma tributária.
O debate atual mostra que o impacto sobre essas organizações se dá em três frentes principais: (i) a preservação adequada das imunidades e isenções aplicáveis; (ii) a adaptação às novas rotinas fiscais e contábeis; e (iii) a revisão de processos internos diante de mecanismos como IBS, CBS, split payment e novas exigências documentais.
O momento é de planejamento, atualização e diálogo com especialistas para garantir que a missão social das organizações continue sendo cumprida de forma sustentável e com impacto positivo. Acompanhar a regulamentação e investir em governança serão diferenciais para atravessar essa transição com sucesso.
Para orientações específicas sobre os impactos da Reforma Tributária em cada realidade institucional, entre em contato com a equipe especializada do LBM Advogados.